IMPONIBILITA' FISCALE E CONTRIBUTIVA
La retribuzione costituisce il corrispettivo della prestazione resa dal lavoratore a favore del datore del lavoro, in dipendenza del rapporto di lavoro (nella normativa fiscale e previdenziale "in relazione del rapporto di lavoro") e deve essere equa e sufficiente per garantire al lavoratore e alla sua famiglia un'esistenza libera e dignitosa (art. 36 Costituzione).
Il prestatore di lavoro può anche essere retribuito in tutto o in parte con partecipazione agli utili o ai prodotti con provvigione o con prestazioni in natura (art. 2099 Codice Civile).
Definizione di fringe benefit, destinatari e modalità di erogazione - La traduzione letterale della terminologia "fringe benefit" risulta pari a "benefici marginali" mentre quella di uso comune è rappresentata da "compensi in natura" che il datore di lavoro attribuisce o concorda (collettivamente o individualmente) con i prestatori di lavoro in aggiunta alla normale retribuzione in denaro
Non ci sono limitazioni in merito ai destinatari dei fringe benefit, si va dagli amministratori ai collaboratori coordinati; dai dirigenti ai quadri; dagli impiegati agli operai (anche se i veri fringe benefit sono di norma riconosciuti alle qualifiche medio alte)
L'individuazione del benefit può essere previsto in maniera collettiva (condizione che potrebbe essere indispensabile, in alcuni casi, per ottenere le esclusioni fiscali e contributive) o assegnati individualmente.
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Un elenco dei fringe benefit più comuni Automobile e box; Casa; trasporto, mensa e prestazioni sostitutive; Circoli sportivi e/o ricreativi; Cellulare; Computer; Beni e/o servizi dell'azienda; Azioni/titoli; Polizze; Viaggi Previdenze e assistenze integrative; Prestiti agevolati; beni e servizi prodotti dall'azienda; Buoni acquisto; corsi di formazione non professionale; opere e servizi di utilità sociale; abbonamenti a giornali e riviste; spettacoli eventi sportivi e mostre; indumenti di lavoro; |
L'incidenza nel TFR - Secondo l'orientamento della Corte di Cassazione (sentenza 11644/2004) si computano nel TFR tutte le prestazioni in natura erogate a titolo non occasionale. La Cassazione (sent. 16129/2002) si è espressa anche specificatamente per le auto aziendale assegnate per uso promiscuo precisando che il relativo controvalore in denaro concorre nella determinazione del TFR.
Il valore normale - Ai fini della determinazione in denaro dei compensi in natura, compresi i beni ceduti e i servizi prestati al coniuge del dipendente o a familiari indicati nell'articolo 12 del TUIR, o il diritto di ottenerli da terzi, si applicano le disposizioni relative alla determinazione del valore normale dei beni e dei servizi contenute nell'articolo 9 de medesimo TUIR (art. 51, c. 3, del TUIR). Per valore normale (salvo quanto stabilito per le azioni, obbligazioni e altri titoli) si intende il prezzo o il corrispettivo mediamente praticato per i beni e i servizi della stessa specie o similari, in condizioni di libera concorrenza o al medesimo stadio di commercializzazione, nel tempo e nel luogo in cui beni e servizi sono stati acquisiti o prestati e, in mancanza, nel tempo e nel luogo più prossimi. Per la determinazione del valore normale si deve fare riferimento ai listini o alle tariffe del soggetto che ha fornito i beni o i servizi o, in mancanza, alle mercuriali e ai listini delle Camere di Commercio e alle tariffe professionali, tenendo conto degli sconti d' uso.
Per quanto riguarda il valore normale dei generi in natura prodotti dall'azienda e ceduti ai dipendenti esso è costituto dal prezzo mediamente praticato dall'azienda al grossista (meno quanto pagato dal dipendente). La disposizione è applicabile solo ai dipendenti delle aziende che producono beni e che effettuano cessioni ai grossisti, o all'ingrosso e al dettaglio. Sono quindi esclusi i dipendenti di artisti o professionisti, quelli delle aziende che producono beni per la vendita solo al dettaglio, di aziende che producono servizi e di quelle che effettuano soltanto commercializzazione di beni. Si deve fare riferimento ai listini dell'azienda, senza tenere conto degli sconti d'uso (Circ. Min. Fin. n. 326/E del 23 dicembre 1997).
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N.B. - L'agenzia delle entrate (ris. n. 202, 29.10.2003 - INPS cir. n. 168 del 2004) ha precisato che l'assegnazione gratuita di un bene a titolo di incentivo per l'acquisto del prodotto aziendale non può essere considerato come sconto sul prodotto stesso (anche se il valore rimane entro il prezzo mediamente praticato dal grossista) ma deve essere trattato come singolo fringe benefit. |
Analisi dei fringe benefit convenzionali - Per alcuni valori (fringe-benefit) la determinazione della base imponibile, in deroga al concetto generale del valore normale, è individuata facendo riferimento a importi convenzionali (art. 51, c. 4, del D.P.R. 917/86), in particolare:
1. veicoli concessi al dipendente ad uso promiscuo:
gli autoveicoli, i motocicli e i ciclomotori concessi ad uso promiscuo (per servizio e per uso privato) ai propri dipendenti e collaboratori coordinati e continuativi (dal 24.10.2003 anche nella modalità a progetto/programma), si assume, ai fini dell'individuazione del reddito imponibile (sia ai fini fiscali sia ai fini contributivi), il 30% dell'importo corrispondente ad una percorrenza convenzionale di 15.000 chilometri calcolato sulla base del costo chilometrico di esercizio desumibile dalle tabelle nazionali che l'ACI deve elaborare entro il 30 novembre di ciascun anno e comunicare al Ministero dell'economia e della Finanza che provvede alla pubblicazione entro il 31 dicembre, con effetto dal periodo d'imposta successivo, al netto delle somme (computate al lordo di IVA) eventualmente trattenute (o addebitate) al dipendente. Le tabelle hanno effetto per tutto il periodo d' imposta successivo (per il 2005 S.O. n. 186 alla G.U. n. 301 del 2004).
Il compenso in natura, così calcolato, deve essere rapportato al periodo dell'anno (in trecentosessantaciquesimi) durante il quale al dipendente (o collaboratore) viene concesso l'uso promiscuo del veicolo.
Se il valore complessivo dei fringe benefit (compreso quindi l'uso promiscuo dell'auto) riconosciuto al dipendente e/o al collaboratore (anche da parte di altri datori di lavoro), nel corso del periodo d'imposta interessato, non eccede Euro 258,23, questo è escluso (art. 51, c. 3, DPR 917/86) dalla base imponibile (quindi risulterà esente sia da imposte, per il dipendente, sia da contributi per il dipendente e l'azienda).
Se l'azienda fornisce gratuitamente anche il "box" (o posto macchina), il valore di quest'ultimo andrà valutato separatamente e concorrerà a formare reddito imponibile (ai fini fiscali e contributivi) per il suo valore normale.
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Si ricorda infine che il veicolo concesso esclusivamente per il solo uso personale deve essere valorizzato ai fini fiscali e contributivi, utilizzando sempre il criterio generale del "valore normale".
Esempio
Autovettura Mercedes C 240 V6 170 CV elegance
Reddito imponibile convenzionale: 15.000 x 0,7795 x 30% = Euro 3.507,83 (più Euro 174,86 rispetto allo scorso anno, vale a dire più 5,25%):
1. Il dipendente utilizzerà l'auto per tutto l'anno 2005 e non gli viene effettuata alcuna trattenuta:
Il reddito imponibile annuo (ai fini fiscali e contributivi) risulterà pari a Euro 3.507,83 (Euro 292,32 mensili);
2. Il dipendente utilizzerà l'auto per tutto l'anno 2005 e il datore di lavoro gli effettuerà una trattenuta mensile di Euro 100 (comprensiva di IVA 20%):
Il reddito imponibile annuo (ai fini fiscali e contributivi) risulterà pari a Euro 2.307,83 (3.507,83 - 1.200,00); il reddito mensile sarà Euro 192,32;
3. Il dipendente utilizzerà l'auto fino al 28 febbraio 2005 e il datore gli effettuerà una trattenuta mensile di Euro 160,00 (compresa di IVA 20%):
Il reddito imponibile (ai fini fiscali e contributivi) risulterà pari a 0 (zero), in quanto il valore del fringe benefit si attesterà a Euro 247,02 (3.507,83/365 x 59 - 320,00), valore inferiore al limite di esenzione previsto dall'art. 51, c. 3, DPR 917/86 fissato in Euro 258,23, sempre che al dipendente non vengano corrisposti altri fringe benefit i cui valori facciano superare detto limite, in tale ipotesi nel reddito imponibile entrerà anche il valore convenzionale dell'auto (Euro 247,02).
2. I prestiti agevolati ai dipendenti
la base imponibile, dal 1° gennaio 2000 (art. 13, D.Lgs. 505/1999), è pari al 50% della differenza tra l'importo degli interessi calcolato al tasso ufficiale di riferimento (TUR, dal 9.6.2003 pari al 2%) vigente al termine di ciascun anno e l'importo degli interessi calcolato al tasso praticato dall'azienda.
Tale disposizione non si applica per i prestiti stipulati anteriormente al 1 gennaio 1997, per quelli di durata inferiore ai dodici mesi concessi, a seguito di accordi aziendali, dal datore di lavoro ai dipendenti in contratto di solidarietà o in cassa integrazione guadagni o a dipendenti vittime dell'usura ai sensi della legge 7 marzo 1996, n. 108, o ammessi a fruire delle erogazioni pecuniarie a ristoro dei danni conseguenti a rifiuto opposto a richieste estorsive ai sensi del decreto legge 31 dicembre 1991, n. 419, convertito con modificazioni, dalla legge 18 febbraio 1992, n. 172.
Esempio:
TUR 2,00%
tasso applicato al prestito 1,00%
Costituisce reddito il 50% della differenza tra il 2,00% e l'1,00%, vale a dire l'ammontare degli interessi corrispondenti allo 0,50% [(2,00% - 1,00%) x 50%] (*)
(*) Non costituisce fringe benefit se sommato ad eventuali redditi in natura non supera l'ammontare complessivo di Euro 258,23 nel periodo d'imposta (art. 51, del D.P.R. 917/86).
Il Ministero delle finanze (telefisco 2000), riguardo alle modalità di applicazione del prelievo, ha precisato che il sostituto d'imposta è tenuto a calcolare il fringe-benefit in ciascun periodo di paga tenendo conto del TUR vigente alla fine del periodo d'imposta precedente, salvo conguaglio a fine anno o alla cessazione del rapporto di lavoro tenendo conto del TUR vigente al termine del periodo d'imposta o alla data di cessazione.
La norma si applica anche ai finanziamenti concessi da terzi con i quali il datore di lavoro abbia stipulato accordi o convenzioni, anche in assenza di oneri specifici da parte dello stesso. In tale ipotesi il soggetto terzo (esempio banca) è tenuto a comunicare il valore del fringe benefit al datore di lavoro che provvederà (se non rientra nel limite di esenzione) a farlo concorrere nella base imponibile. In caso di cessazione del rapporto di lavoro e la rioccupazione presso un altro datore di lavoro, il fringe benefit derivante dal prestito agevolato, e non ancora estinto, sarà comunicato al nuovo datore di lavoro (analoga procedura dovrà essere osservata in caso di pensionamento)
L'assoggettamento deve essere effettuato al momento del pagamento delle singole rate.
Nei casi di restituzione del capitale in un'unica soluzione oltre il periodo d' imposta, l'importo maturato va comunque assoggettato a tassazione in sede di conguaglio di fine anno.
3. fabbricati concessi in locazione, in uso o in comodato
La base imponibile è pari alla differenza tra la rendita catastale (in mancanza: valore vincolato o di libero mercato) aumentata di tutte le spese inerenti al fabbricato e quanto pagato dal dipendente.
L' imponibile si riduce al 30% se il fabbricato è utilizzato anche per servizio (concesso in connessione con l'obbligo di dimorare nell'alloggio: esempio custodi e portieri).
La riduzione non si applica al dipendente a cui è fatto obbligo di dimorare in una certa località.
Per i fabbricati iscritti al catasto ma privi di rendita, perché non ancora censiti o perché rurali, si deve fare riferimento alla rendita presunta.
Le spese da considerare sono quelle che non sono già incluse nella determinazione della rendita (le rendite catastali tengono già conto delle spese di ordinaria manutenzione, di amministrazione del fabbricato e relative ai servizi comuni). Il valore dell'alloggio concesso a più dipendenti deve essere ripartito tra gli stessi in relazione alle parti del fabbricato a ciascuno di essi assegnato.
Esempio
L'azienda affitta un'abitazione per il proprio dipendente non per servizio (affitto pagato dall'azienda Euro 6.000)
Rendita catastale
Euro 2.500
Spese inerenti il fabbricato
Euro 1.000
Addebito al dipendente
Euro 1.200
Il fringe benefit è pari a: 2.500 + 1.000 - 1.200 = Euro 2.300 (base imponibile fiscale e contributiva)
Valore delle azioni (azionariato diffuso) - Non concorrono a formare reddito il valore delle azioni offerte alla generalità dei dipendenti (21) compresi i lavoratori part time (Ris. A.E. n. 3/E/2002) per un importo non superiore, nel periodo d'imposta, a euro 2.065,83, a condizione che non vengano cedute prima che siano trascorsi almeno 3 anni dalla percezione (nuova formulazione della lettera g) dell'art. 13, D. Lgs. 505/99). Il regime agevolato è esteso anche alle azioni assegnate ai soci lavoratori delle cooperative (Ris. N. 159/E, 28.10.1998).
N.B.
Campo di applicazione - La disposizione si applica esclusivamente alle azioni emesse dall'impresa datrice di lavoro, nonché a quelle emesse da società che direttamente o indirettamente, controllano la medesima impresa, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla l'impresa.
Generalità di dipendenti - L'agenzia delle entrate ha precisato il requisito generalità dei dipendenti può ritenersi soddisfatto anche qualora dall'offerta delle azioni siano esclusi i dipendenti che non abbiano maturato una minima anzianità aziendale qualora sia volta solo a garantire un effettivo inserimento funzionale del lavoratore nell'azienda (ris. n. 129, 12.10.2004).
Il mancato rispetto della predetta condizione comporta l'obbligo di tassazione (e contribuzione), quale compenso in natura di lavoro dipendente, nel periodo d'imposta in cui si verifica la cessione (comunicazione del dipendente) e precisamente con il primo periodo di paga utile successivo alla venuta a conoscenza del presupposto impositivo.
Il lavoratore è tenuto a segnalare l'avvenuta cessione delle azioni, prima del compimento del triennio interessato, anche successivamente all'eventuale cessazione del rapporto di lavoro, ciò per consentire di assoggettare a tassazione il reddito di lavoro dipendente corrisposto (Nel caso in cui il lavoratore abbia intrapreso un nuovo rapporto di lavoro, o abbia acquisito lo status di pensionato, il datore di lavoro che ha offerto le azioni ed ha ricevuto la comunicazione della loro cessione, provvederà a segnalare il fringe benefit, ai fini della tassazione, al nuovo datore di lavoro, o all'ente pensionistico).
Il reddito in natura è pari all'importo corrispondente alla differenza tra il valore delle azioni (determinato a norma dell'art. 9, c. 4, del D.P.R. 917/86), ridotto di euro 2.065,83, e l'eventuale importo pagata dal dipendente (ris. n. 129, 12.10.2004).
Valore normale - Per la determinazione del valore normale delle azioni occorre fare riferimento al comma 4, lettere a), b) e c), che prevedono dell'art. 9 del TUIR, in particolare:
a). Valore normale determinato in base alla media aritmetica dei prezzi rilevati nell'ultimo mese (inteso dal giorno dell'assegnazione allo stesso giorno del mese precedente) per le azioni e obbligazioni e altri titoli negoziati in mercati regolamentari italiani o esteri;
b). Valore normale fissato in proporzione al valore del patrimonio netto della società o dell'ente (ovvero conferimenti se di nuova costituzione) per le altre azioni o quote non azionarie e i titoli o quote di partecipazione al capitale;
c) Valore normale determinato comparativamente con il valore normale dei titoli aventi analoghe caratteristiche negoziati in mercati regolamentari italiani o esteri per i titoli diversi dalle precedenti lettere a) e b).
Per quanto riguarda invece la determinazione del valore normale dei diritti di opzione assegnati, occorre fare riferimento sempre all'art. 9 del TUIR ma al comma 3 (il comma 4 è applicabile ai soli titoli cartolarizzati), vale a dire al prezzo o corrispettivo mediamente praticato per i beni e i servizi similari.
Differenza tra il valore delle azioni (stock option) - Non concorre a formare reddito imponibile la differenza tra il valore delle azioni al momento dell'assegnazione (piano di stock option) e l'ammontare corrisposto dal dipendente, a condizione che il predetto ammontare sia almeno pari al valore delle azioni stesse alla data dell'offerta e sempre che le partecipazioni, i titoli o i diritti posseduti dal dipendente non rappresentano una percentuale di diritti di voto superiore al 10% (nuova formulazione della lettera g bis - art. 13, D. Lgs. 505/99).
Esempio
Stock option
- opzione da esercitare a partire dal 1.1.2007
- valore delle azioni al momento del piano di stock option: Euro 30.000
- A gennaio 2007 il valore delle azione è pari a Euro 40.000
- Il dipendente esercita l'opzione e acquista le azione pagando Euro 30.000
- Il dipendente vende le azione incassando Euro 40.000
- La differenza di Euro 10.000 (40.000-30.000) non rappresenta reddito di lavoro dipendente, ma sarà interessato della sola imposta sostitutiva del 12,50% (capital gain)
Vendita agevolata di personal computer - L'art. 7, c. 3-ter del Dl 35/2005 (L. 80/2005) ha stabilito che la cessione a corrispettivo pari a quella di acquisto di personal computer di nuova fabbricazione acquistati nello stesso esercizio della cessione, eventualmente con annessi relativi programmi di funzionamento, se attuata da imprese o da enti soggetti all'imposta sul reddito delle società, in favore dei lavoratori dipendenti, non da luogo, ai fini delle imposte sul reddito, a presupposto di imponibilità per reddito in natura.
Ciò significa che non concorre a formare reddito imponibile (lavoro dipendente) la differenza tra il valore normale del personal computer e il valore di cessione in favore del dipendente.
Fringe-benefit esenti - Non concorre a formare il reddito imponibile il valore dei beni ceduti e di servizi prestati al dipendente se complessivamente di importo non superiore nel periodo d' imposta a euro 258,23 (se il valore supera il limite, lo stesso concorre a formare il reddito per intero) (art. 51, c. 3, del D.P.R. 917/86).
Detta previsione a carattere generale ed è quindi applicabile in tutti i casi sopra descritti (Circolare del Ministero delle Finanze n. 326/E/1997). Per la verifica del superamento del limite si deve tenere conto anche del valore dei beni e servizi percepiti dal dipendente in altri rapporti di lavoro del medesimo periodo d'imposta.
Con la medesima circolare 326, Il ministero delle finanze ha chiarito che, ai fini del calcolo del limite in questione, non devono essere considerate le erogazioni liberali di importo complessivamente non superiore nel periodo d'imposta a euro 258,23 concesse in occasione di festività o ricorrenze. E' appena il caso di precisare inoltre che, in sede di tassazione alla fonte del reddito di lavoro dipendente, il sostituto d'imposta deve applicare la ritenuta nel periodo di paga in cui viene superata la predetta soglia di euro 258,23 e che se risulta chiaro che il valore, tenuto conto dell'intero periodo d'imposta, sarà complessivamente superiore al suddetto importo, deve effettuare la ritenuta fin dal primo periodo di paga.
Polizze per rischi professionali ed extraprofessionali - I premi pagati per la copertura dei rischi professionali (v. infortuni e malattie professionali) e quelli pagati per polizze a copertura della responsabilità anche di amministratori, dirigenti e quadri direttivi, non concorrono alla formazione del reddito imponibile (Circ. Min. Fin. n. 326 del 1997, punto 2.1; Ris. A.E. n. 178, 9.9.2003 - Cir. Inps n. 69 del 26.04.2004). I premi pagati per le polizze a copertura di rischi extraprofessionali concorrono invece alla formazione del reddito imponibile e in alcuni casi (copertura di rischi per morte e invalidità permanente) danno diritto alla detrazione del 19%.
Polizze assicurative previste contrattualmente o da regolamento aziendale
Altri particolari fringe-benefit - Qui di seguito si segnalano altri fringe-benefit ed il relativo trattamento fiscale, valido anche ai fini contributivi, da riservare:
- abbonamenti a giornali e riviste: l'abbonamento pagato dall'azienda a favore di alcuni dipendenti, per giornali e riviste non specializzate (vale a dire non inerenti all'attività lavorativa), rappresentano reddito in natura nella misura equivalente al costo dell'abbonamento (valore normale), Gli abbonamenti volontariamente sottoscritti dal datore di lavoro, per la generalità dei dipendenti (o a intere categorie di essi), possono rientrare invece nell'agevolazione prevista al paragrafo "oneri di utilità sociale" (finalità di istruzione per i giornali e riviste utili all'aggiornamento professionale, ovvero finalità ricreativa negli altri casi), conseguentemente, i corrispondenti valori, non concorrono alla formazione del reddito imponibile;
- corsi di formazione extraprofessionale: anche in tale ipotesi occorre verificare se la possibilità di partecipare ai corsi è riservata solo ad alcuni soggetti oppure alla generalità dei dipendenti (o a intere categorie di dipendenti).
Nel primo caso il costo sostenuto dall'azienda rappresenta un fring benefit (concorre alla formazione del reddito imponibile);
Nel secondo caso, rispettate le relative condizioni (v. paragrafo riservato agli oneri di utilità sociale), il relativo costo non rappresenta reddito imponibile
( fonte impresagov.it )